TVA sur activité para-hôtelière: analyse de la jurisprudence
Les contentieux en matière de TVA sur activité para-hôtelière sont fréquents, l’administration fiscale refusant le remboursement d’un crédit de TVA.
La jurisprudence en la matière est stricte. Le remboursement du crédit de TVA sera refusé si des prestations ne sont pas rendues dans des conditions comparables à celles d’un hôtel. A l’inverse, le contribuable qui rend de telles prestations doit facturé de la TVA à ses clients.
Les locations de logements meublés à usage d’habitation sont en principes exonérées de TVA. La TVA facturée à celui qui rend de telles prestation n’est donc pas récupérable. En contrepartie, le prestataire n’a pas non plus à facturer de TVA aux personnes qui bénéficient de ses prestations.
Ce principe connaît cependant une exception lorsque la location présente un caractère hôtelier ou para hôtelier.
Le caractère hôtelier d’une prestation d’hébergement ne pose en général pas de difficultés particulières. Tel sera le cas si l’établissement fait l’objet d’un classement au sens des dispositions des articles D321-3 et suivants du code du tourisme.
A l’inverse, le caractère para hôtelier d’une prestation d’hébergement peut être plus délicat à caractériser.
Or, l’enjeu en matière de TVA peut être décisif.
En effet, en cas de remise en cause de ce caractère para-hôtelier, l’administration fiscale pourra remettre en cause la déductibilité de la TVA facturée au prestataire.
A l’inverse l’administration fiscale pourra considérer comme soumis à la TVA le prestataire qui, se croyant exonéré, aura pourtant rendu des prestation d’hébergement à caractère para-hôtelier. Elle pourra alors calculer la TVA sur l’ensemble du chiffre d’affaire réalisé et en exiger le règlement
Caractérisation de l’activité para-hôtelière
L’administration fiscale considère dans sa doctrine que l’activité para-hôtelière implique, en plus de l’hébergement, que soient offerts au moins trois des quatre services suivants, eux même visés à l’article 261 D, 4°, b du Code général des impôts (CGI), dans des conditions proches de l’hôtellerie :
- « L’exploitant dispose des moyens nécessaires pour être en mesure, si besoin de fournir le petit déjeuner à l’ensemble des locataires ; celui-ci doit être fourni selon les usages professionnels, c’est-à-dire au choix de l’exploitant, soit dans les chambres ou appartements, soit dans un local aménagé permettant la consommation sur place des denrées, situé dans l’immeuble ou l’ensemble immobilier ».
- « Le nettoyage des locaux est effectué de manière régulière. Cette condition sera considérée comme établie lorsque, bien que ne fournissant pas effectivement un service régulier de nettoyage, l’exploitant dispose des moyens lui permettant de proposer un tel service au client durant son séjour, selon une périodicité régulière. En revanche, elle devra être considérée comme non satisfaire si l’exploitant se contente d’un nettoyage au début et en fin de séjour ».
- « L’exploitant dispose des moyens nécessaires pour être en mesure de fournir pendant le séjour le linge de maison à l’ensemble des locataires » ;
- « L’exploitant dispose durant la période de location des moyens nécessaires pour être en mesure de proposer un service de réception même non personnalisé de la clientèle. Cet accueil peut être confié à un mandataire qui l’assure en un lieu unique différent du local loué lui-même ».
Remarque sur les conditions posées par l’administration fiscale
Il convient de remarquer que :
1° L’administration fiscale ne fait pas référence à des prestations effectives. Pour que l’activité para-hôtelière soit caractérisée, elle demande simplement que l’exploitant dispose des moyens nécessaires pour que les prestations en cause soient rendues.
2° L’administration fiscale précise ensuite dans sa doctrine qu’il est possible de faire appel à un intermédiaire agissant au nom et pour le compte de l’exploitant.
TVA des activités para-hôtelières : analyse de jurisprudence
Deux points frappent d’abord le lecteur de la jurisprudence rendue en matière de TVA sur prestation d’hébergement à caractère para-hôtelier.
Premièrement, cette jurisprudence concerne principalement des contribuables ayant demandé le remboursement d’un crédit de TVA, et à qui se remboursement a été refusé.
Deuxièmement, cette jurisprudence est presque systématiquement favorable à l’administration et défavorable au contribuable.
Cela s’explique en partie par le fait que l’administration abandonne souvent avant toute procédure juridictionnelle, les redressements dont elle sait qu’ils sont infondés.
Néanmoins, la lecture des décisions laisse également apparaître que certains contribuables n’ont pas mis en place tous les éléments permettant de caractériser une location à caractère para-hôtelier.
J’ai choisi de relever plusieurs décisions intéressantes, dont la connaissance permettra à chacun de prendre les précautions qui s’imposent.
Une décision (CAA Bordeaux, 20 novembre 2018, n°16BX02710) fait expressément référence à l’objet social de la société exploitant l’activité de location, à sa publicité commerciale et au contrat conclu avec une société tierce.
Il est donc prudent de faire en sorte que tous les documents juridiques (statuts, contrats, etc.) et tous les éléments de publicité (panonceau, site Internet, etc.) fassent explicitement référence à une location accompagnée de prestations para-hôtelière.
Dans la mesure du possible, les trois ou quatre prestations rendues devront être clairement mentionnées.
Bien évidemment, la réalité devra être conforme aux documents juridiques et à la publicité.
Une décision de la Cour administrative d’appel de Nantes (CAA Nantes, 14 septembre 2017, n°15NT03595) vise spécialement les prestations de nettoyage des locaux.
En l’espèce, des prestations de ménage quotidien étaient proposées, moyennant un supplément de prix. En outre, c’est un tiers extérieur à l’entreprise qui réalisait le ménage.
La Cour juge que « de telles prestations réalisées, d’une part moyennant un supplément de prix de 60 euros, et, d’autre part, par un prestataire de services extérieur à l’entreprise du loueur en meublé, ne peuvent être regardées comme des prestations para-hôtelières proposées dans des conditions plaçant [le contribuable] en situation de concurrence potentielle avec des entreprises hôtelières ».
La Cour en déduit que les prestations de nettoyages des locaux au sens de l’article 261 D, 4°, b du Code général des impôts n’étaient pas rendues. Elle donne donc raison à l’administration fiscale quant à son refus de remboursement de crédit de TVA.
L’arrêt n’explicite pas clairement les raisons du refus de la Cour. Est-il lié au fait que le ménage impliquait un paiement supplémentaire par rapport à la seule prestation d’hébergement ? Est-il lié au fait que le ménage était réalisé par un prestataire de service extérieur à l’entreprise ? Est-il lié à un prix de la prestation jugé exagéré ? Est-il lié à un cumul de ces trois raisons ? Il est difficile de trancher…
Quoi qu’il en soit la décision renvoie explicitement à la condition posée par l’article 261 D, 4°, b du Code général des impôts qui veut que les prestations en cause soient « rendues dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d’hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle ».
En conséquence de cette décision, il convient d’éviter de prévoir un supplément lié au ménage.
En tout état de cause, si un tel supplément était prévu, son montant ne devrait pas être volontairement dissuasif.
Une décision du Tribunal administratif de Nice (TA Nice, 18 mai 2017, n°1500732) apporte également un éclairage intéressant.
Pour refuser de considérer que des prestations de petits déjeuner pouvaient être rendues, le tribunal relève – entre autres choses – l’absence de comptabilisation d’achats de produits alimentaires.
Il est intéressant de citer le tribunal sur ce point :
« En déclarant […] que « […] les locataires n’ont pas émis le souhait de prendre des petits déjeuners sur place, ce qui explique qu’aucune facture d’achat de produits alimentaires n’ait été comptabilisée pour ces locations », cette circonstance démontre que le service de petit déjeuner n’était pas offert à ses clients dans des conditions comparables à celles proposées par des établissements d’hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle, où les denrées alimentaires du petit déjeuner sont proposées à la clientèle quel que soit le choix que celle-ci opère lors de son séjour ».
Ce même jugement est intéressant en ce qui concerne les prestations de nettoyage des locaux. Le tribunal énonce à ce titre :
« La société n’avait pas la capacité en personnel suffisante pour réaliser un nettoyage régulier de la villa dans les conditions similaires à celles proposées par des établissements hôteliers exploités de manière professionnelle ».
TVA EN MATIÈRE D’HÉBERGEMENT A CARACTÈRE PARA-HÔTELIER – CONCLUSION
La tentation en la matière est de vouloir simplement être en mesure de rendre trois des quatre prestations mentionnées à l’article 261 D, 4°, b du Code général des impôts.
En réalité, il ne suffit pas de rendre de telles prestations. Encore faut-il qu’elles soient rendues « dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d’hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle ». Cette référence au monde professionnel de l’hôtellerie est la pierre d’angle de cette disposition, sur laquelle ont déjà buté trop de contribuables.
En cas de contentieux, le juge n’hésitera pas à aller plonger dans sa connaissance (réelle ou supposée) du monde de l’hôtellerie pour déterminer si, à son sens, les prestations en cause sont bien rendues dans les mêmes conditions que si elles étaient rendues par un professionnel.
Les conditions sont donc strictes, et impliquent, pour l’exploitant, le déploiement de moyens matériels et humains qui sont ceux d’un véritable professionnel.
Le remboursement du crédit de TVA lié au lancement de l’activité est à ce prix.
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