La flagrance fiscale : une procédure rare mais brutale

La flagrance fiscale : une procédure rare mais brutale

Lorsque l’administration fiscale vous contrôle, elle procède en principe en deux temps : elle établit le montant des redressements à régler, et cherche ensuite à recouvrer les sommes entre vos mains. Mais une procédure vient parfois perturber l’ordre des choses : la flagrance fiscale.

Cette procédure de flagrance fiscale concerne les professionnels. Attention, certaines contestations sont enfermées dans un délai de quinze jours !

L’utilisation de la procédure de flagrance fiscale par l’administration est rare.

Disons-le clairement : sa mise en œuvre traduit le fait qu’elle vous prend pour un fraudeur avéré.

Vous devez donc connaître cette procédure pour faire valoir vos droits dans un cadre juridique qui permet parfois au fisc de vous frapper directement au portefeuille, sans préavis et sans intervention préalable d’un juge.

La contrepartie de ce pouvoir exorbitant est que les conditions de mise en œuvre sont strictes et que les pouvoirs de l’administration sont encadrés.

Je vous propose ici une présentation générale de cette procédure. Vous constaterez qu’elle donne des pouvoirs exorbitants à l’administration. En contrepartie, ses conditions d’application sont strictes, et il n’est pas exclue que l’administration l’utilise de manière abusive.

 N’hésitez pas à me contacter pour vous conseiller et vous défendre. Cette procédure est le plus souvent mise en œuvre lorsque l’administration fiscale soupçonne une fraude à la TVA.

La flagrance fiscale : une procédure-éclair

Le rythme de l’administration fiscale n’est en général pas celui de la vie des affaires, et encore moins celui des fraudeurs professionnels.

En principe, l’administration fiscale ne contrôle les entreprises que sur les périodes fiscales passées. A l’issue du contrôle, elle prend alors des garanties pour assurer le recouvrement de sa créance.

Pour le dire trivialement, en procédant ainsi, le fisc arrive parfois après la bataille.

En effet, certains contribuables parviennent à organiser leur insolvabilité avant l’issue des opérations de contrôle.

Dans ces situations, l’administration fiscale parvient certes souvent à notifier des redressements, mais se retrouve dans l’impossibilité d’en assurer le recouvrement.

L’administration fiscale a donc fait passer dans la loi une procédure permettant de lutter contre ce type de situations : la flagrance fiscale.

La flagrance fiscale permet un contrôle immédiat de la période fiscale en cours

La gestion du calendrier et des délais est souvent un aspect décisif du contrôle fiscal. La flagrance fiscale permet à l’administration fiscale de bouleverser le calendrier habituel des choses dans le cadre d’une autre procédure de contrôle déjà en cours.

Cette procédure se greffe donc sur une autre procédure de contrôle, dont elle est l’accessoire.

La flagrance fiscale est l’accessoire d’une autre procédure de contrôle

Il s’agit en général d’une procédure de contrôle du respect de vos obligations fiscales.

  • Droit de visite et de saisie (article L.16 B du livre des procédures fiscales);
  • Contrôle de la TVA des contribuables placés sous le régime simplifié d’imposition (Article L.16 D du livre des procédures fiscales) ;
  • Contrôle inopiné (dernier alinéa de l’article L.47 du livre des procédures fiscales) ;
  • Droit d’enquête (article L.80 F du livre des procédures fiscales) ;
  • Vérification sur place de la TVA (article L.13 du livre des procédures fiscales).

Mais il peut également s’agir du contrôle du respect d’obligations autres que fiscales, et notamment de celles liées à la réglementation des paiements en espèce, ou à l’interdiction du travail dissimulé.

L’administration peut également utiliser cette procédure lorsqu’une enquête pénale est en cours et que vous êtes soupçonné de vous être livré à une activité illicite.

La flagrance fiscale permet de contrôler des périodes pour lesquelles les obligations déclaratives ne sont pas échues.

La philosophie générale de la procédure est de permettre à l’administration fiscale d’aller au moins aussi vite que ceux qu’elle considère comme des fraudeurs.

Par exception à la règle générale, l’administration fiscale peut donc, dans le cadre de cette procédure, contrôler une période au titre de laquelle vos obligations déclaratives ne sont pas encore échues.

Tel pourrait par exemple être le cas si :

L’administration fiscale considère que vous avez en France un « établissement stable », c’est-à-dire une entreprise apparemment établie à l’étranger mais ayant en France une présence physique. Le fisc pourrait alors en quelque sorte présumer que vous n’avez pas l’intention de déclarer vos impositions de l’année en cours.

L’administration fiscale considère que vous vous êtes placé à tort sous le régime simplifié de liquidation de la TVA (déclaration annuelle). Elle peut alors, en vertu de la procédure de flagrance, calculer le montant des déclarations mensuelles de TVA que vous auriez en principe dû réaliser.

La flagrance fiscale frappe directement au portefeuille

Lorsque les conditions de la flagrance sont remplies, la loi permet à l’administration fiscale de prendre des mesures conservatoires contre vous sans autorisation préalable du juge de l’exécution.

Il s’agit donc d’une procédure particulièrement brutale.

L’administration fiscale est alors en droit de bloquer vos comptes bancaires, ou de prendre des garanties sur un de vos immeubles, sans aucune possibilité d’opposition préalable de votre part !

Néanmoins, il existe heureusement des possibilités de contestation immédiate de ces mesures, comme je vous l’exposerai plus bas.

Les autres conséquences de la flagrance fiscale

Outre les possibilités données à l’administration fiscale en matière de mesures conservatoires, la mise en œuvre de cette procédure induit les conséquences négatives suivantes :

Flagrance fiscale & extension du délai de reprise

Le délai de reprise est alors porté à dix ans.

Cette extension du délai de reprise est prévue par le cinquième alinéa de l’article L.169 du LPF.

Elle mériterait à mon sens d’être contestée devant le Conseil constitutionnel ou la Cour européenne des droits de l’homme.

En effet, on peut éventuellement comprendre que l’administration fiscale dispose de pouvoirs plus étendus lorsqu’un contribuable est pris en « flagrant délit » et qu’il lui est nécessaire d’agir dans l’urgence.

Il est en revanche plus difficile d’expliquer pourquoi le contribuable devrait être plus douloureusement sanctionné dans de telles circonstances.

Flagrance fiscale & amende spécifique

Selon les circonstances, la mise en œuvre de la flagrance donne lieu à l’application d’une amende comprise entre 5 000 € et 30 000 €, qui est fonction du chiffre d’affaire de votre entreprise.

D’autres sanctions peuvent s’y substituer :

  • La majoration de 80% pour activité occulte ou manœuvres frauduleuses.
  • Les majorations au titre de l’abus de droit.
  • L’amende de 50% pour facture fictive.

Pour les mêmes raisons que celles évoquées au titre de l’extension du délai de reprise, la légalité de cette amende pourrait être contestée.

Flagrance fiscale & durée de la vérification

La limitation de la vérification de comptabilité de l’entreprise n’est plus limitée à trois mois, y compris lorsque les autres conditions permettant une telle limitation de durée sont remplies (cf. article L.52 du Livre des procédures fiscales).

Flagrance fiscale & réitération du contrôle fiscal

Contrairement au droit commun, l’administration fiscale pourra procéder à un nouveau contrôle de la période ayant fait l’objet d’un procès-verbal de flagrance.

Flagrance fiscale et taxation d’office

Si les conditions de la flagrance fiscale sont remplies, l’administration fiscale pourra vous « taxer d’office » au titre de la période concernée.

La taxation d’office est une procédure spéciale de redressement dans laquelle vos droits procéduraux sont moins importants.

Les conditions de la flagrance fiscale

Vous l’avez compris, les conséquences de la mise en œuvre d’une procédure de flagrance fiscale sont redoutables.

L’extension du délai de reprise de trois à dix ans peut être dramatique.

L’administration fiscale n’a cependant pas tous les droits, et certainement pas celui d’engager une telle procédure à la légère.

C’est pourquoi des conditions strictes entourent sa mise en œuvre.

Il faut d’abord qu’il existe des « circonstances susceptibles de menacer le recouvrement » de l’impôt.

L’administration doit également caractériser un manquement grave de votre part, parmi ceux limitativement énumérés par la loi.

Il s’agira le plus souvent de :

  • L’exercice d’une activité occulte.
  • La délivrance ou de la comptabilisation de factures fictives, dans le cadre d’un schéma de fraude à la TVA.
  • L’absence de comptabilité suffisamment probante.
  • La réitération de certains manquements déclaratifs.
  • L’utilisation de certains logiciels frauduleux.
  • Certains manquements à la législation du travail.

La contestation des éléments justifiant la flagrance donnera le plus souvent lieu à une lutte pied à pied avec l’administration fiscale. En effet, des voies de recours existent.

Les voies de recours contre la procédure de flagrance fiscale

Vous pouvez contester la procédure de flagrance fiscale de trois manières différentes.

L’articulation entre ces trois moyens de défense nécessite une attention particulière.

Il existe ainsi une voie de recours de droit commun et deux voies de recours spécifiques, que je vais successivement vous présenter.

Flagrance fiscale : les voies de recours de droit commun

Cette voie de recours de droit commun consiste tout simplement à contester l’application de la procédure de façon classique, devant l’administration fiscale ou devant le juge de l’impôt.

Pour ce faire, il convient de démontrer que les conditions de la procédure de flagrance fiscale ne sont pas remplies, dans le cadre des différentes voies de recours qui vous sont ouvertes :

  • Réponse à proposition de rectification,
  • Interlocution départementale,
  • Réclamation contentieuse,
  • Conciliation fiscale,
  • Recours devant le tribunal administratif,
  • Etc.

Si votre argumentaire porte, les redressements résultant de la mise en œuvre de cette procédure pourront être remis en cause !

Flagrance fiscale : les voies de recours spécifiques

Outre la contestation au titre du droit commun de la procédure fiscale, la loi a prévu deux autres procédures de contestation, afin de prévenir une éventuelle utilisation abusive de la flagrance par l’administration.

Ces deux procédures ont deux objets bien distincts :

  • La première permet de contester la mise en œuvre de la procédure de flagrance elle-même.
  • La deuxième permet uniquement la contestation des mesures conservatoires.

Flagrance fiscale & voies de recours spécifique contre la mise en œuvre de la procédure

La procédure de flagrance est engagée par la notification d’un « procès-verbal » de flagrance fiscale.

Si un tel procès-verbal vous est notifié, vous disposez alors d’un délai de seulement quinze jours pour le contester devant le juge du référé administratif.

Sauf cas particuliers, je vous conseille de saisir le juge dans ce délai.

En cas de succès, cela permet de tuer dans l’œuf toutes les conséquences négatives de la flagrance :

  • Amende spécifique ;
  • Extension du délai de reprise ;
  • Procédure de taxation d’office ;
  • Contrôle de périodes fiscales non échues ;
  • Mesures conservatoires brutales et immédiates.

Votre travail devant le juge consistera à créer dans son esprit un doute sérieux sur la légalité de la mise en œuvre de la procédure de flagrance par l’administration.

Le débat pourra notamment porter sur l’existence ou non de « circonstances particulières susceptibles de menacer le recouvrement de l’impôt ». En effet, la procédure ne peut être mise en place que dans de telles circonstances (article L.16-0 BA du Livre des procédures fiscales).

La contestation est également de nature à obliger à l’administration à « vider son sac », en dévoilant immédiatement l’essentiel des pièces dont elle dispose dans son dossier.

Flagrance fiscale & voies de recours spécifique : le contentieux des mesures conservatoires

Cette procédure est plus circonscrite.

Il ne s’agit pas de contester la procédure de flagrance dans son ensemble, mais uniquement les mesures conservatoires.

Ces mesures doivent être contestées dans les quinze jours de leur notification. Le tribunal compétent est également le juge du référé administratif.

Parlez-en à votre avocat fiscaliste.

Examen de situation fiscale personnelle : défendez-vous !

Examen de situation fiscale personnelle : défendez-vous !

L’examen contradictoire de situation fiscale personnelle (ESFP) est le pire contrôle fiscal qui soit. L’administration n’y a recours que pour procéder à des redressements lourds. Avec moins de 4000 contrôles par an, l’ESFP est l’arme nucléaire de l’administration fiscale.

Mais l’examen de situation fiscale personnelle n’est pas pour autant une fatalité. Nombre de mes clients en sont sortis sans payer un centime au fisc.

Comme biens des contrôles fiscaux, l’examen de situation fiscale personnelle commence par un simple courrier administratif. Il s’agit ici de l’avis d’examen de situation fiscale personnelle.

Il se matérialise par un imprimé n° 3929, qui mentionne expressément que vous faites l’objet d’un tel contrôle.

Sa réception constitue un événement grave.

L’intervention d’un avocat spécialiste en droit fiscal est indispensable. Je n’en dirai pas autant de n’importe quel contrôle fiscal. Mais ne pas le signaler en matière d’ESFP serait une erreur. Il ne s’agit pas de vous pousser à tout prix à « consommer de l’avocat ». Il s’agit simplement ici d’une précaution indispensable, de la même manière que vous n’hésiteriez pas à consulter un médecin si vous aviez un cancer.

Mais pourquoi l’examen de situation fiscale personnelle est-il si dangereux ?

Ce contrôle est dangereux pour au moins trois raisons :

1° Il ne s’agit jamais d’un contrôle aléatoire ou de routine. En pratique, l’administration a déjà commencé à enquêter sur vous avant de vous adresser l’avis de vérification. Elle sait précisément ce qu’elle vient chercher.

2° Dans certaines circonstances, l’administration fiscale sera en mesure de présumer que l’ensemble des crédits de vos comptes bancaires et de vos éventuels comptes courants constituent des revenus imposables. Les règles de preuves en la matière sont de nature à parfois permettre à l’administration fiscale de procéder à des redressements sans aucune mesure avec vos revenus réels. J’y reviendrai plus bas.

3° L’administration fiscale n’hésite pas à appliquer des majorations de 40%, voire 80%. Il existe également un risque de poursuite pour fraude fiscal, avec à la clef un passage devant le tribunal correctionnel.

Lorsque des contribuables viennent me voir en fin de contrôle, il n’est pas rare que les redressements soient de l’ordre de plusieurs centaines de milliers d’euros.

L’examen contradictoire de la situation fiscale personnelle est défini comme le contrôle de « la cohérence entre, d’une part, les revenus déclarés et, d’autre part, la situation patrimoniale, la situation de trésorerie et les éléments du train de vie des membres du foyer fiscal » (Livre des procédures fiscales, art. L.12). L’administration fiscale a l’objectif de vérifier la sincérité et la cohérence de vos déclarations de revenus.

Si elle dispose de moyens pour examiner votre situation personnelle, vous disposez également de moyens de défense.

Comment se déroule un examen de situation fiscale personnelle ?

L’examen de situation fiscale personnelle se déroule en plusieurs étapes.

L’envoi d’un avis d’examen de situation fiscale personnelle – Acte 1

L’article L. 47 du Livre des Procédures Fiscales (LPF) précise que la procédure s’ouvre obligatoirement par l’envoi d’un avis au foyer fiscal qui va être contrôlé.

Cet avis mentionne en principe :

  • La possibilité de vous faire assister d’un conseil de votre choix ;
  • Une proposition de date pour un premier rendez-vous avec le vérificateur ;
  • Le principe de limitation à un an de la procédure d’ESFP ;
  • L’indication précise des années soumises à contrôle ;
  • La possibilité de consulter sur internet la « Charte des droits et obligations du contribuable vérifié ».

L’avis peut également mentionner le nom et le grade du supérieur hiérarchique du vérificateur ainsi que l’interlocuteur départemental.

En pratique, l’administration fiscale demande également la communication de l’ensemble de vos relevés bancaires.

Sauf cas particulier, elle a d’ailleurs la possibilité d’en réclamer la copie directement auprès de votre banque. Il lui suffit pour cela d’exercer son « droit de communication« .

Les premiers échanges avec l’administration – Acte 2

Si elle ne l’a pas déjà fait dans l’avis de vérification, l’administration vous demandera rapidement copie de l’ensemble de vos relevés bancaires et de vos comptes courants.

Contrairement à ce qui est parfois dit, il n’est pas forcément opportun de donner suite à cette demande sans délai.

En réalité, tout est affaire de circonstances.

Les questions à se poser pour décider en connaissance de cause sont les suivante :

  • L’administration peut elle avoir accès à cette information par ailleurs ? Si oui, dans quels délais ?
  • Dans quels délais l’administration doit elle notifier les redressements relatifs à la première année contrôlée ?
  • Les informations figurant sur les relevés bancaires et de comptes courants sont elles susceptibles de donner lieu à des redressements importants ?

Le but n’est pas de faire plaisir au vérificateur, mais de l’empêcher de vous notifier des redressements.

La demande d’éclaircissements et de justifications – Acte 3

La demande d’éclaircissement et de vérification constitue un véritable contrôle dans le contrôle.

La quasi-totalité des examens de situation fiscale personnelle (ESFP) donnent lieu à de telles demandes.

Cette demande ne revêt aucun caractère contraignant. Pourtant, il est en général indispensable d’y apporter une réponse.

En effet, dans ce cadre, l’administration vous demandera le plus souvent de justifier du caractère non imposable de certains crédits bancaires, ou de crédits de compte courant.

Si vous ne répondez pas et que certaines conditions sont remplies, elles pourra considérer comme des revenus imposables les crédits pour lesquels vous n’apportez pas de justifications suffisantes.

Ce que je viens d’écrire est sans doute le point qui permet à l’administration de remporter des victoires décisives contre certains contribuable. La réponse à la demande d’éclaircissements et de justifications est donc souvent le moment le plus important de votre contrôle.

La réponse à la demande d’éclaircissement et de vérification – Acte 4

C’est sans doute une des étapes les plus décisives du contrôle.

Il est important de répondre de façon précise et détaillée.

Si votre réponse est incomplète, l’administration pourra vous demander de la compléter.

En l’absence de réponse satisfaisante, l’administration fiscale pourra procéder à une taxation ou une évaluation d’office.

L’assistance d’un avocat fiscaliste est vivement recommandée. J’assiste régulièrement des contribuables dans ce cadre, et tout au long de la procédure fiscale.

La réception d’une proposition de rectification – Acte 5

La proposition de rectification s’appelait autrefois la notification de redressements, ce qui était plus parlant.

Dans ce documents, l’administration fiscale vous indique principalement :

  • Les montants qu’elle entend redresser.
  • Les bases imposables sur lesquelles reposent ces montants.
  • Le fondement juridique des redressements.

La contestation des redressements – Acte 6

Tout ne s’arrête évidemment pas à la proposition de rectification.

Vous pouvez bien évidemment vous défendre en y répondant. Mais la réponse reste à votre contestation reste alors dans le camp du service qui vous a contrôlé.

Dans la suite du contrôle vous serez en mesure de faire valoir vos droits auprès notamment :

  • Du supérieur hiérarchique du vérificateur,
  • De l’interlocuteur départemental,
  • Du médiateur des finances publiques.

Si cela ne suffit pas, ensuite ou en parallèle, vous pourrez encore contester les redressements devant le juge de l’impôt. Il s’agit en général du tribunal administratif.

Des recours sont ensuite possibles devant la cour administrative d’appel, voire devant le Conseil d’État.

Examen contradictoire de situation fiscale personnelle et rendez-vous avec le vérificateur

Jusqu’ici, je n’ai pas mentionné de rendez-vous avec le vérificateur. En effet, à la différence de la vérification de comptabilité d’une entreprise, le débat avec le vérificateur n’est pas nécessairement oral.

Vous n’êtes donc pas obligé de vous rendre aux convocations de l’administration.

Un tel rendez-vous est toutefois bénéfique pour justifier certains points à propos desquels le vérificateur pourrait avoir des soupçons injustifiés.

Mais la rencontre doit être soigneusement préparée.

Il n’est pas complètement inutile de gagner la sympathie du vérificateur. Mais lui donner les moyens de vous redresser facilement n’est pas la bonne méthode ! Je vous renvoie à mon article sur la psychologie de l’inspecteur des impôts.

Examen de situation fiscale personnelle : comment se défendre ?

L’avocat fiscaliste n’est pas un magicien.

On évite les redressements uniquement grâce à une maîtrise approfondie de la procédure et du droit fiscal, une tactique subtile et la mise en œuvre de stratégies éprouvées.

Ces stratégies reposent notamment sur :

  • La gestion du temps.
  • La gestion de l’information.
  • La connaissance des vices de procédure.

Examen de situation fiscale personnelle et gestion du temps

L’administration fiscale n’a heureusement pas tous les droits. A ce titre, elle est contrainte par au moins deux types de délais :

L’examen de situation fiscale personnelle ne peut pas durer plus d’un an

La durée de l’ESFP est limitée à un an.

Le décompte de ce délai est relativement complexe et fera l’objet d’un article distinct.

L’examen contradictoire de situation fiscale personnelle est soumis aux règles de prescription

Les règles de prescriptions sont également complexes. Pour le dire en simplifiant peut être un peu trop, l’administration peut en général vous contrôler au titre des trois dernières années, hors prise en compte de l’année en cours.

Les délais de prescription expirent en principe le 31 décembre. Ainsi, sauf cas particulier, en 2020, l’administration fiscale peut vous notifier des redressements au titre des années 2017, 2018 et 2019.

Au 1er janvier 2021, il sera trop tard pour vous notifier des redressements au titre de l’année 2017.

Vous l’avez compris, il peut alors être utile de gérer le contrôle de sorte que l’administration fiscale ne soit pas en mesure d’adresser sa proposition de rectification avant la fin de l’année. Cela peut alors permettre d’échapper à une année de redressements.

Examen de situation fiscale personnelle et gestion de l’information

En matière d’informations et de pièces justificatives, il convient de donner au vérificateur :

  • Ce qui est nécessaire,
  • Rien que ce qui est nécessaire,
  • Tout ce qui est nécessaire.

La formule est peut-être lapidaire mais le respect de cette règle aurait épargné bien des déboires à de très nombreuses personnes.

Je retrouve trop souvent dans les redressements de l’administration la mention de pièces communiquées par des contribuables pas ou mal conseillés. Ces pièces se retournent alors contre eux…

Examen de situation fiscale personnelle et usage des vices de procédure

La procédure fiscale est truffée de pièges, pièges dans lesquels tombent parfois les contribuables… mais aussi l’administration!

A l’issue de certains contrôles, l’administration fiscale spolie parfois certaines personnes du fruit d’une vie de travail.

Cela ne peut se faire sur un claquement de doigts. L’action de l’administration est enfermée dans certains délais. Elle doit vous notifier certains droits. Les documents qu’elles vous transmets doivent contenir certaines mentions obligatoires, etc.

L’irrespect d’une de ces règles entraîne souvent la décharge de l’ensemble des impositions.

Je suis passionné par la procédure fiscale. A ce titre, je vous renvoie notamment aux articles suivants, que je mets à votre disposition sur mon blog:

Et bien d’autres encore !

Majorations de 80% pour manœuvre frauduleuse : les recours possibles

Suite à un contrôle fiscal, vous avez reçu une proposition de rectification. L’administration fiscale y applique des majorations de 80% pour manœuvres frauduleuses. Ces majorations viennent s’ajouter aux redressements liés à l’impôt proprement dit. Faut il contester ou transiger ? Il convient souvent de rappeler à l’administration fiscale qu’une manœuvre frauduleuse implique toujours un certain degré de sophistication dans les actes mis en œuvre par le contribuable pour échapper à l’imposition. La manœuvre frauduleuse est caractérisé par : un élément intentionnel, et un élément matériel. L’administration fiscale doit donc établir que le contribuable a mis en place un stratagème comportant un certain degré de sophistication. Explications.

Rémunérations et avantages occultes : quelle défense fiscale ?

Rémunérations et avantages occultes : quelle défense fiscale ?

L’article 111 c du Code général des impôts (CGI) dispose que sont imposables comme des revenus distribués les « rémunérations et avantages occultes ». Ce texte occupe une place à part parmi ceux permettant à l’administration d’imposer les partenaires d’une entreprises suite à un contrôle fiscal.

Eu égard aux redressements importants induits, la caractérisation d’une rémunération ou d’un avantage occulte est soumise à des conditions strictes.

Vous vous trouvez peut-être dans la situation suivante.

Vous êtes en relation avec une entreprise soumise à l’impôt sur les sociétés, et celle-ci a fait l’objet d’un contrôle fiscal.

Or, l’administration fiscale vous a adressé une proposition de rectification dans laquelle elle entend vous redresser au titre de « rémunérations et avantages occultes » octroyés par cette société.

Elle estime par exemple que vous avez vendu un bien à cette entreprise à un prix excessif, que vous avez perçu de sa part des sommes qu’elle n’a pas passé en comptabilité, ou encore qu’elle a pris en charge des dépenses qui vous incombait personnellement.

Vous pouvez vous défendre !

En effet, les conditions d’application de ce texte sont relativement strictes.

Je commencerai donc par évoquer ces conditions, qui constituent autant de moyens de défense envisageables.

Je traiterai également de la question des ventes à prix majoré ou minoré, ainsi que de certaines règles de preuve et de procédure relatives à l’obligation de dénonciation et à la notion de maître de l’affaire.

Il sera enfin nécessaire de faire un détour pour comprendre quelle est la place de cet article 111, c du CGI dans l’ensemble des textes relatifs aux revenus distribués.

Rémunérations et avantages occultes : conditions d’application

Comme on le verra plus bas, les textes relatifs à ce qu’on appelle les « revenus distribués » sont nombreux.

Or, lorsque les conditions d’application de ces autres textes ne sont pas applicables, l’administration fiscale peut tenter d’utiliser l’article 111 c du Code général des impôts comme une base légale autonome.

Cela résulte d’une décision de jurisprudence relativement ancienne (CE, 14 juin 1963, n°59688).

Les conditions d’applications de l’article 111 c sont toutefois relativement strictes.

Outre l’existence d’un avantage ou d’une rémunération, trois conditions doivent être remplies :

  • La rémunération ou l’avantage ne doit pas avoir été octroyé dans l’intérêt de l’entreprise.
  • La rémunération ou l’avantage doit être occulte
  • Un élément intentionnel.

La question de l’existence de l’avantage ou d’une rémunération est relativement simple dans son principe, et se matérialise en pratique par un avantage indu accordé à un tiers.

Exemples de distributions occultes:

  • La prise en charge de dépenses vous incombant personnellement,
  • La mise à disposition gratuite d’un logement,
  • Des détournement de fonds,
  • Une vente à prix minoré,
  • Un achat à prix majoré,
  • Des commissions occultes,
  • Etc.

La première stratégie à envisager, la plus évidente, consiste à nier la matérialité des faits. Mais cela n’est pas toujours possible en pratique.

Il faudra alors s’attacher à rappeler à l’administration les trois conditions suivantes d’application de l’article 111 c.

La rémunération ou l’avantage ne doit pas avoir été engagé dans l’intérêt de l’entreprise – 1ère condition

Cet élément est souvent décisif lors des contentieux contre l’administration fiscale.

Pour pouvoir vous imposer sur le fondement de l’article 111 c du CGI, l’administration fiscale ne doit pas seulement apporter la preuve que vous avez perçu une rémunération ou un avantage.

Elle doit également, entre autres choses, apporter la preuve que cette rémunération ou cet avantage vous a été accordé en contradiction avec l’intérêt de l’entreprise concernée.

Dès lors qu’une dépense a été engagée dans l’intérêt de l’entreprise, elle ne saurait constituer un avantage au profit d’un tiers, imposable comme revenu distribué (CE, 8 septembre 1999, n° 184973, Astruc).

La rémunération ou l’avantage doit être occulte – 2ème  condition

Le caractère occulte de l’avantage : généralités

Cette condition résulte de la lettre même de l’article 111 c : l’avantage ou la rémunération doit être occulte.

Elle donne parfois lieu à débat devant le juge de l’impôt.

Sans entrer ici dans toutes les subtilités de la jurisprudence, relevons que la rémunération ou l’avantage est occulte lorsque :

  • Soit la comptabilité n’en fait aucune mention.
  • Soit la comptabilité n’en fait pas mention de façon suffisamment individualisée ou précise, ou ne respecte pas l’ensemble des règles comptables en vigueur

A l’inverse, si l’avantage que vous avez perçu est clairement individualisé et précisé en comptabilité, l’administration fiscale ne peut pas le regarder comme occulte.

Le caractère occulte de l’avantage : précisions

Outre les obligations comptables, le code général des impôts prévoit un certains nombres d’obligations déclaratives propres à certaines dépenses.

Sans toutes les nommer ici, je relève simplement l’obligation d’établir un relevé des frais généraux lorsque certaines conditions sont remplies (article 54 quater du CGI).

Les dépenses visées sont celles évoquées à l’article 39, 5 du Code général des impôts :

  • Les rémunérations directes et indirectes, y compris les remboursements de frais versés aux personnes les mieux rémunérées ;
  • Les frais de voyage et de déplacements exposés par ces personnes ;
  • Les dépenses et charges afférentes aux véhicules et autres biens dont elles peuvent disposer en dehors des locaux professionnels ;
  • Les dépenses et charges afférentes aux immeubles qui ne sont pas affectés à l’exploitation ;
  • Certains cadeaux ;
  • Les frais de réception.

Mais le fait que cette obligation n’ait pas été respectée ne suffit pas à caractériser un avantage occulte.

Pour pouvoir vous imposer au titre de l’article 111 c du CGI, l’administration fiscale doit également apporter la preuve que les dépenses en cause n’ont pas été engagées dans l’intérêt de l’entreprise (CAA Nancy, 25 février 1993, n° 91-657)

Un élément intentionnel –3ème condition

L’administration fiscale doit enfin apporter la preuve:

  • D’une intention, pour la société, d’octroyer une libéralité,
  • D’une intention, en ce qui vous concerne, de recevoir une libéralité.

On parle alors d’ « intention libérale ».

Ainsi, par exemple, la circonstance qu’une société créancière n’aurait pas demandé à son débiteur le paiement de sa dette ne suffit pas, à elle seule, à établir que la créance aurait été abandonnée au profit du débiteur dans des conditions contraires à l’intérêt de la société, ni qu’il aurait existé une intention pour les parties de donner et de recevoir une libéralité.

Néanmoins, l’administration peut établir une présomption d’intention libérale dans certaines circonstances particulières.

Notamment, des liens familiaux entre celui qui vend un bien à prix majoré et les associés de la société acheteuse créent une présomption d’intention libérale (CE, 23 juillet 2010, n°308021).

Rémunérations et avantages occultes & vente à prix majoré

Je souhaite aborder de façon distincte la question des ventes à prix majoré.

L’administration fiscale vous accuse peut-être d’avoir cédé un bien à une société à un prix majoré.

Si elle parvient à apporter la preuve de cette majoration, la différence entre le prix de vente et la valeur réelle de la chose vendue peut être considérée comme un revenu imposable sur le fondement de l’article 111 c du CGI.

Il faut bien sûr que l’ensemble des conditions évoquées plus haut soient remplies.

Dans une telle hypothèse, votre défense consistera notamment à contester les valeurs mises en avant par l’administration, et votre intention de recevoir une libéralité.

En revanche, vous serez en situation de faiblesse pour contester le caractère occulte de l’avantage.

En effet, la jurisprudence considère alors que la preuve d’une distribution occulte imposable peut être apportée par l’administration alors même que l’opération est portée en comptabilité et y est assortie de toutes les justifications concernant son objet et l’identité du cocontractant.

En effet, pour le Conseil d’Etat, la libéralité accordée n’est pas révélée par de tels éléments (CE, 28 février 2001, n°199295, Thérond).

Néanmoins, dans cette même décision, le juge de l’impôt rappelle bien, comme évoqué plus haut, que l’administration doit toutefois apporter la preuve :

  • D’un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien cédé,
  • D’une intention pour la société d’octroyer et pour le cocontractant de recevoir une libéralité.

Sans entrer dans les détails, je précise que la logique est comparable pour les acquisitions à prix minoré.

Rémunérations et avantages occultes & procédure de dénonciation

Dans le cadre du contrôle fiscal d’une société, il peut arriver que l’administration établisse la preuve de l’existence d’une rémunération ou d’un avantage occulte, sans réussir à en identifier précisément le bénéficiaire.

L’administration peut alors interroger la société pour tenter de l’identifier. A défaut de répondre à cette interrogation de façon adéquate, la société peut se voir infliger une amende égale à 100% de l’avantage octroyé !

Ce point a déjà été évoqué à la fin de mon précédent article sur les revenus distribués au titre de l’article 109-1-1° du Code général des impôts, auquel je vous renvoie.

Rémunérations et avantages occultes : le maître de l’affaire

Je me situe ici dans la même hypothèse : l’administration fiscale apporte la preuve de l’existence d’une rémunération ou d’un avantage occulte, mais n’est pas parvenue à identifier le bénéficiaire.

Elle peut alors vous considérer comme étant ce bénéficiaire si vous êtes ce que la jurisprudence appelle le « maître de l’affaire » (CE, 13 juin 2016, n° 391240).

Sur ce point encore, je vous renvoie à mon précédent article sur les revenus distribués au titre de l’article 109-1-1° du Code général des impôts.

Pour résumer, rappelons simplement que le maître de l’affaire est la personne qui exerce la responsabilité effective de la société et dispose sans contrôle de ses fonds. Je rappelle également que l’administration ne peut valablement procéder à des redressements sur ce fondement que s’il n’existe qu’un unique maître de l’affaire

Rémunérations et avantages occultes : synthèse

Les rapports de force dans votre litige avec l’administration seront sensiblement différents selon que vous êtes ou non dirigeant de la société, ou proche de la ou des personnes qui la dirigent.

Pour le dire en simplifiant un peu : plus vous êtes proche de la société, plus l’administration pourra faire jouer facilement certaines présomptions contre vous :

  • Présomption d’intention libérale ;
  • Présomption liée à la qualité de maître de l’affaire.

Néanmoins, cette proximité est également de nature à vous permettre un accès à l’information particulièrement utile dans le cadre de votre défense.

En outre, si la société a été contrôlée, vous pourrez également vous défendre en identifiant un éventuel vice de procédure commis par l’administration au niveau de cette même société.

Rémunérations et avantages occultes : une place spécifique au sein d’un arsenal législatif plus large

L’article 111, c complète un arsenal législatif bien plus large, qui vise à soumettre à imposition l’ensemble de ce qu’il convient d’appeler les « revenus distribués ».

Il prend sa place au milieu d’une série de dispositions dont les champs d’application se superposent en partie.

Il est donc nécessaire de discerner les hypothèses dans lesquels ce texte est la seule arme à la disposition de l’administration fiscale.

Ce travail nous permettra de circonscrire les cas dans lesquels l’administration ne peut pas opérer une substitution de motifs, pour finalement justifier les impositions par un autre fondement.

Revenus distribués : liste des principaux textes

L’ensemble des textes en cause permet d’imposer notamment :

  • « Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevés sur les bénéfices » (article 109, 1, 2° du CGI).

Le dispositif est complété par l’article 111 du Code général des impôts, lequel vise notamment :

  • « Les sommes mises à la disposition des associés à titre d’avances, de prêts ou d’acomptes » (article 111, a du CGI),
  • Les « rémunérations et avantages occultes » (article 111, c).

J’ai volontairement omis certains textes plus spécifiques, qu’il n’est pas utile d’aborder ici…

Rémunérations et avantages occultes & autres revenus distribués

La simple lecture des éléments visés par les articles cités plus haut permet déjà d’en tirer un certain nombre de leçons :

  • Certains textes visent uniquement les associés (articles 109, 1, 2° et 111 a du CGI).
  • Les autres permettent de frapper n’importe quel contribuable, associé ou non (article 109, 1, 1° et article 111 c du CGI).

Quelle est alors la différence entre l’article 109, 1, 1° et l’article 111 c du CGI ?

Elle tient au fait que le premier n’est applicable que lorsque la situation de la société distributrice est bénéficiaire.

La spécificité des rémunérations et avantages occultes

On déduit donc de ce qui précède que, sauf cas particulier, l’article 111 c du CGI est seul applicable lorsque, à la fois :

  • La société distributrice est déficitaire,
  • Vous n’êtes pas actionnaire de cette société.

Dans toutes les autres hypothèses, la stratégie de défense devra intégrer le risque de substitution de base légale.

Pour expliquer les choses de façon imagée, la substitution de base légale consiste pour l’administration non pas à renoncer à tirer, mais à changer son fusil d’épaule. Autrement dit, elle continue à vouloir vous imposer, mais en s’appuyant sur un texte différent du Code général des impôts.

Cela n’enlève rien à la nécessité de démontrer que les conditions d’impositions prévues par l’article 111 c ne sont pas remplies. Mais il faudra également anticiper une deuxième phase dans l’argumentation mise en place.

Parlez en à votre avocat spécialisé en droit fiscal!

Mon adresse mail: etienne@larminat-avocat.fr