La flagrance fiscale : une procédure rare mais brutale

La flagrance fiscale : une procédure rare mais brutale

Lorsque l’administration fiscale vous contrôle, elle procède en principe en deux temps : elle établit le montant des redressements à régler, et cherche ensuite à recouvrer les sommes entre vos mains. Mais une procédure vient parfois perturber l’ordre des choses : la flagrance fiscale.

Cette procédure de flagrance fiscale concerne les professionnels. Attention, certaines contestations sont enfermées dans un délai de quinze jours !

L’utilisation de la procédure de flagrance fiscale par l’administration est rare.

Disons-le clairement : sa mise en œuvre traduit le fait qu’elle vous prend pour un fraudeur avéré.

Vous devez donc connaître cette procédure pour faire valoir vos droits dans un cadre juridique qui permet parfois au fisc de vous frapper directement au portefeuille, sans préavis et sans intervention préalable d’un juge.

La contrepartie de ce pouvoir exorbitant est que les conditions de mise en œuvre sont strictes et que les pouvoirs de l’administration sont encadrés.

Je vous propose ici une présentation générale de cette procédure. Vous constaterez qu’elle donne des pouvoirs exorbitants à l’administration. En contrepartie, ses conditions d’application sont strictes, et il n’est pas exclue que l’administration l’utilise de manière abusive.

 N’hésitez pas à me contacter pour vous conseiller et vous défendre. Cette procédure est le plus souvent mise en œuvre lorsque l’administration fiscale soupçonne une fraude à la TVA.

La flagrance fiscale : une procédure-éclair

Le rythme de l’administration fiscale n’est en général pas celui de la vie des affaires, et encore moins celui des fraudeurs professionnels.

En principe, l’administration fiscale ne contrôle les entreprises que sur les périodes fiscales passées. A l’issue du contrôle, elle prend alors des garanties pour assurer le recouvrement de sa créance.

Pour le dire trivialement, en procédant ainsi, le fisc arrive parfois après la bataille.

En effet, certains contribuables parviennent à organiser leur insolvabilité avant l’issue des opérations de contrôle.

Dans ces situations, l’administration fiscale parvient certes souvent à notifier des redressements, mais se retrouve dans l’impossibilité d’en assurer le recouvrement.

L’administration fiscale a donc fait passer dans la loi une procédure permettant de lutter contre ce type de situations : la flagrance fiscale.

La flagrance fiscale permet un contrôle immédiat de la période fiscale en cours

La gestion du calendrier et des délais est souvent un aspect décisif du contrôle fiscal. La flagrance fiscale permet à l’administration fiscale de bouleverser le calendrier habituel des choses dans le cadre d’une autre procédure de contrôle déjà en cours.

Cette procédure se greffe donc sur une autre procédure de contrôle, dont elle est l’accessoire.

La flagrance fiscale est l’accessoire d’une autre procédure de contrôle

Il s’agit en général d’une procédure de contrôle du respect de vos obligations fiscales.

  • Droit de visite et de saisie (article L.16 B du livre des procédures fiscales);
  • Contrôle de la TVA des contribuables placés sous le régime simplifié d’imposition (Article L.16 D du livre des procédures fiscales) ;
  • Contrôle inopiné (dernier alinéa de l’article L.47 du livre des procédures fiscales) ;
  • Droit d’enquête (article L.80 F du livre des procédures fiscales) ;
  • Vérification sur place de la TVA (article L.13 du livre des procédures fiscales).

Mais il peut également s’agir du contrôle du respect d’obligations autres que fiscales, et notamment de celles liées à la réglementation des paiements en espèce, ou à l’interdiction du travail dissimulé.

L’administration peut également utiliser cette procédure lorsqu’une enquête pénale est en cours et que vous êtes soupçonné de vous être livré à une activité illicite.

La flagrance fiscale permet de contrôler des périodes pour lesquelles les obligations déclaratives ne sont pas échues.

La philosophie générale de la procédure est de permettre à l’administration fiscale d’aller au moins aussi vite que ceux qu’elle considère comme des fraudeurs.

Par exception à la règle générale, l’administration fiscale peut donc, dans le cadre de cette procédure, contrôler une période au titre de laquelle vos obligations déclaratives ne sont pas encore échues.

Tel pourrait par exemple être le cas si :

L’administration fiscale considère que vous avez en France un « établissement stable », c’est-à-dire une entreprise apparemment établie à l’étranger mais ayant en France une présence physique. Le fisc pourrait alors en quelque sorte présumer que vous n’avez pas l’intention de déclarer vos impositions de l’année en cours.

L’administration fiscale considère que vous vous êtes placé à tort sous le régime simplifié de liquidation de la TVA (déclaration annuelle). Elle peut alors, en vertu de la procédure de flagrance, calculer le montant des déclarations mensuelles de TVA que vous auriez en principe dû réaliser.

La flagrance fiscale frappe directement au portefeuille

Lorsque les conditions de la flagrance sont remplies, la loi permet à l’administration fiscale de prendre des mesures conservatoires contre vous sans autorisation préalable du juge de l’exécution.

Il s’agit donc d’une procédure particulièrement brutale.

L’administration fiscale est alors en droit de bloquer vos comptes bancaires, ou de prendre des garanties sur un de vos immeubles, sans aucune possibilité d’opposition préalable de votre part !

Néanmoins, il existe heureusement des possibilités de contestation immédiate de ces mesures, comme je vous l’exposerai plus bas.

Les autres conséquences de la flagrance fiscale

Outre les possibilités données à l’administration fiscale en matière de mesures conservatoires, la mise en œuvre de cette procédure induit les conséquences négatives suivantes :

Flagrance fiscale & extension du délai de reprise

Le délai de reprise est alors porté à dix ans.

Cette extension du délai de reprise est prévue par le cinquième alinéa de l’article L.169 du LPF.

Elle mériterait à mon sens d’être contestée devant le Conseil constitutionnel ou la Cour européenne des droits de l’homme.

En effet, on peut éventuellement comprendre que l’administration fiscale dispose de pouvoirs plus étendus lorsqu’un contribuable est pris en « flagrant délit » et qu’il lui est nécessaire d’agir dans l’urgence.

Il est en revanche plus difficile d’expliquer pourquoi le contribuable devrait être plus douloureusement sanctionné dans de telles circonstances.

Flagrance fiscale & amende spécifique

Selon les circonstances, la mise en œuvre de la flagrance donne lieu à l’application d’une amende comprise entre 5 000 € et 30 000 €, qui est fonction du chiffre d’affaire de votre entreprise.

D’autres sanctions peuvent s’y substituer :

  • La majoration de 80% pour activité occulte ou manœuvres frauduleuses.
  • Les majorations au titre de l’abus de droit.
  • L’amende de 50% pour facture fictive.

Pour les mêmes raisons que celles évoquées au titre de l’extension du délai de reprise, la légalité de cette amende pourrait être contestée.

Flagrance fiscale & durée de la vérification

La limitation de la vérification de comptabilité de l’entreprise n’est plus limitée à trois mois, y compris lorsque les autres conditions permettant une telle limitation de durée sont remplies (cf. article L.52 du Livre des procédures fiscales).

Flagrance fiscale & réitération du contrôle fiscal

Contrairement au droit commun, l’administration fiscale pourra procéder à un nouveau contrôle de la période ayant fait l’objet d’un procès-verbal de flagrance.

Flagrance fiscale et taxation d’office

Si les conditions de la flagrance fiscale sont remplies, l’administration fiscale pourra vous « taxer d’office » au titre de la période concernée.

La taxation d’office est une procédure spéciale de redressement dans laquelle vos droits procéduraux sont moins importants.

Les conditions de la flagrance fiscale

Vous l’avez compris, les conséquences de la mise en œuvre d’une procédure de flagrance fiscale sont redoutables.

L’extension du délai de reprise de trois à dix ans peut être dramatique.

L’administration fiscale n’a cependant pas tous les droits, et certainement pas celui d’engager une telle procédure à la légère.

C’est pourquoi des conditions strictes entourent sa mise en œuvre.

Il faut d’abord qu’il existe des « circonstances susceptibles de menacer le recouvrement » de l’impôt.

L’administration doit également caractériser un manquement grave de votre part, parmi ceux limitativement énumérés par la loi.

Il s’agira le plus souvent de :

  • L’exercice d’une activité occulte.
  • La délivrance ou de la comptabilisation de factures fictives, dans le cadre d’un schéma de fraude à la TVA.
  • L’absence de comptabilité suffisamment probante.
  • La réitération de certains manquements déclaratifs.
  • L’utilisation de certains logiciels frauduleux.
  • Certains manquements à la législation du travail.

La contestation des éléments justifiant la flagrance donnera le plus souvent lieu à une lutte pied à pied avec l’administration fiscale. En effet, des voies de recours existent.

Les voies de recours contre la procédure de flagrance fiscale

Vous pouvez contester la procédure de flagrance fiscale de trois manières différentes.

L’articulation entre ces trois moyens de défense nécessite une attention particulière.

Il existe ainsi une voie de recours de droit commun et deux voies de recours spécifiques, que je vais successivement vous présenter.

Flagrance fiscale : les voies de recours de droit commun

Cette voie de recours de droit commun consiste tout simplement à contester l’application de la procédure de façon classique, devant l’administration fiscale ou devant le juge de l’impôt.

Pour ce faire, il convient de démontrer que les conditions de la procédure de flagrance fiscale ne sont pas remplies, dans le cadre des différentes voies de recours qui vous sont ouvertes :

  • Réponse à proposition de rectification,
  • Interlocution départementale,
  • Réclamation contentieuse,
  • Conciliation fiscale,
  • Recours devant le tribunal administratif,
  • Etc.

Si votre argumentaire porte, les redressements résultant de la mise en œuvre de cette procédure pourront être remis en cause !

Flagrance fiscale : les voies de recours spécifiques

Outre la contestation au titre du droit commun de la procédure fiscale, la loi a prévu deux autres procédures de contestation, afin de prévenir une éventuelle utilisation abusive de la flagrance par l’administration.

Ces deux procédures ont deux objets bien distincts :

  • La première permet de contester la mise en œuvre de la procédure de flagrance elle-même.
  • La deuxième permet uniquement la contestation des mesures conservatoires.

Flagrance fiscale & voies de recours spécifique contre la mise en œuvre de la procédure

La procédure de flagrance est engagée par la notification d’un « procès-verbal » de flagrance fiscale.

Si un tel procès-verbal vous est notifié, vous disposez alors d’un délai de seulement quinze jours pour le contester devant le juge du référé administratif.

Sauf cas particuliers, je vous conseille de saisir le juge dans ce délai.

En cas de succès, cela permet de tuer dans l’œuf toutes les conséquences négatives de la flagrance :

  • Amende spécifique ;
  • Extension du délai de reprise ;
  • Procédure de taxation d’office ;
  • Contrôle de périodes fiscales non échues ;
  • Mesures conservatoires brutales et immédiates.

Votre travail devant le juge consistera à créer dans son esprit un doute sérieux sur la légalité de la mise en œuvre de la procédure de flagrance par l’administration.

Le débat pourra notamment porter sur l’existence ou non de « circonstances particulières susceptibles de menacer le recouvrement de l’impôt ». En effet, la procédure ne peut être mise en place que dans de telles circonstances (article L.16-0 BA du Livre des procédures fiscales).

La contestation est également de nature à obliger à l’administration à « vider son sac », en dévoilant immédiatement l’essentiel des pièces dont elle dispose dans son dossier.

Flagrance fiscale & voies de recours spécifique : le contentieux des mesures conservatoires

Cette procédure est plus circonscrite.

Il ne s’agit pas de contester la procédure de flagrance dans son ensemble, mais uniquement les mesures conservatoires.

Ces mesures doivent être contestées dans les quinze jours de leur notification. Le tribunal compétent est également le juge du référé administratif.

Parlez-en à votre avocat fiscaliste.

Droit de communication & vices de procédure

Droit de communication & vices de procédure

Le droit de communication est un outil redoutable entre les mains de l’administration. Il lui permet d’écrire à la plupart de vos partenaires pour obtenir des informations vous concernant. Ce droit est toutefois bien encadré. Une erreur du fisc peut constituer un vice de procédure.

Lorsque l’administration fiscale fait usage de son droit de communication, vous devez donc vérifier si cet usage est conforme à la loi.

Le plus souvent, vous êtes informé de l’utilisation par l’administration de son droit de communication en recevant une « proposition de rectification ».

Le fisc vous informe alors vouloir vous redresser sur la base de documents recueillis auprès de tiers.

En principe, il vous informe de l’origine et de la teneur des documents en cause, mais ne vous en adresse pas spontanément la copie.

Droit de communication : quel cadre juridique ?

Le droit de communication : un mode d’investigation discret

Le droit de communication n’est sans doute pas le mode d’investigation le plus spectaculaire de l’administration.

Il n’en reste pas moins un outil décisif pour le fisc dans la plupart des contrôles fiscaux.

Rares sont les redressements importants où il n’est pas utilisé.

Il arrive aussi qu’il soit mis en œuvre pour obtenir des renseignements sur vous sans même que vous en soyez informé. En effet, l’administration n’est tenue de vous en faire part que si elle se fonde sur des éléments ainsi obtenus pour justifier un redressement.

Le droit de communication : un mode d’investigation large mais encadré

Pour le dire en simplifiant, l’administration fiscale peut utiliser son droit de communication auprès de presque tout le monde.

Parmi vos partenaires, très peu échappent au risque de recevoir une lettre du fisc leur demandant des informations sur vous au titre de ce droit. Il n’y a guère que vos éventuels salariés qui soient épargnés.

Personnes soumises au droit de communication : liste non exhaustive

Les articles L.82 A à L.96 J du livre des procédures fiscales dresse la liste des personnes susceptibles de faire l’objet de telles demandes.

Les mentionner toutes serait ici trop long, mais on peut néanmoins mentionner :

  • Les personnes versant des honoraires ou des droits d’auteur (article L.82 A du livre des procédures fiscales)
  • Les employeurs et débirentiers (article L.82 B du livre des procédures fiscales),
  • Les administrations et entreprises publiques, ainsi que les établissements ou organismes contrôlés par l’autorité administrative (article L.83 du livre des procédures fiscales),
  • L’Agence nationale de l’habitat (Article L.83 D du livre des procédures fiscales),
  • Les établissements de jeux (article L.84 C du livre des procédures fiscales),
  • Les commerçants et les sociétés commerciales (article L.85 du livre des procédures fiscales),
  • Les membres de certaines professions libérales (article L.86 du livre des procédures fiscales),
  • Les concepteurs et éditeurs de logiciels de comptabilité ou de caisse (article L.96 J du livre des procédures fiscales).

La liste n’est pas exhaustive.

Et je n’ai pas indiqué les personnes tenues à des transmissions automatiques d’information auprès de l’administration fiscale telles que les caisses de sécurité sociales ou les régisseurs de messages publicitaires.

Le contenu du droit de communication : des règles variées

Vous l’avez compris, le champ d’application du droit de communication est extrêmement vaste, relativement aux personnes visées.

J’attire toutefois votre attention sur le fait que les règles d’application en la matière ne sont pas uniformes.

En effet, le fisc ne peut pas demander n’importe quoi.

Chaque texte visant une catégorie de personnes déterminée indique les informations que l’administration est en droit de demander.

Ainsi par exemple, l’administration fiscale peut demander à l’agence nationale de l’habitat « tous les renseignements et documents recueillis dans le cadre de sa mission ».

De façon beaucoup plus restrictive, en ce qui concerne certaines professions libérales, l’article L.86 du Livre des procédures fiscales énonce que le droit de communication :

« Ne porte que sur l’identité du client, le montant, la date et la forme du versement ainsi que les pièces annexes de ce versement ».

Le même texte ajoute :

« Il ne peut entraîner pour les personnes auprès desquelles il est exercé l’établissement d’impositions supplémentaires si ce n’est après la mise en œuvre d’une procédure de vérification prévue aux articles L.47 et suivants ».

Autrement dit, les renseignements ainsi obtenus ne peuvent ensuite servir à un redressement que dans le cadre d’une vérification de comptabilité ou d’un examen de situation fiscale personnelle.

Droit de communication et demandes non nominatives

En principe, les demandes du fisc sur le fondement de son droit de communication concernent une personne bien déterminée.

Par exception, depuis 2015, l’administration dispose désormais du droit d’adresser des demandes concernant des personnes non identifiées.

Elle peut ainsi obtenir des listes de noms, lui permettant d’orienter ensuite vers eux ses contrôles fiscaux.

Néanmoins, ce droit est très encadré, et toute violation de la loi conduirait à une annulation des redressements fondés sur les éléments ainsi obtenus.

Les règles en la matières sont fixées aux articles L.81 et R.81-3 du Livre des procédures fiscales, auxquels je vous renvoie.

Demande de l’administration au titre du droit de communication : faut-il répondre ?

L’expérience la plus désagréable du droit de communication est celle que vous pourriez faire dans le cadre d’une procédure de redressement vous frappant directement.

Mais vous pouvez également être concerné lorsque l’administration fiscale vous adresse une demande de communication de documents ou d’informations.

Faut-il y répondre ?

En règle générale, une réponse affirmative s’impose.

En effet, à défaut de répondre, vous encourez l’amende de 10 000 € prévue à l’article 1734 du Code général des impôts.

Toutefois, certaines hypothèses particulières méritent une réponse plus nuancée.

Tel est par exemple le cas lorsque vous avez vous-même un intérêt à ce que la personne à propos de qui on vous demande des éléments ne soit pas redressée. L’inconvénient d’un tel redressement peut alors parfois être supérieur au paiement de l’amende susvisée.

Preuve fiscale obtenue dans le cadre du droit de communication

L’administration fiscale à l’habitude de justifier des redressements par des documents ou informations obtenus en exerçant son droit de communication.

Vous êtes alors en droit de contester le contenu des documents ou informations ainsi obtenus.

En effet, ces éléments ne peuvent être utilisés contre vous que s’ils sont corroborés par d’autres éléments (CE, 25 novembre 1994, n°122656).

Ne vous privez pas de l’assistance d’un avocat spécialiste en droit fiscal pour vous défendre.

Droit de communication & information quant à la teneur et à l’origine des documents utilisés.

Sauf le cas où vous êtes vous-même interrogé, vous n’avez en général connaissance de l’exercice de son droit de communication par l’administration que lorsque vous êtes vous-même redressé.

Information quant à la teneur et à l’origine des documents utilisés : texte applicable

Dans sa « proposition de rectification », l’administration invoque telle ou telle information obtenue de tiers.

Elle doit alors respecter les dispositions d’un texte très important. Il s’agit de l’article L.76 B du livre des procédures fiscales.

Il dispose notamment :

« L’administration est tenue d’informer le contribuable de la teneur et de l’origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s’est fondée pour établir l’imposition ».

Le même texte ajoute :

« Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ».

Il découle de ce texte deux obligations, que j’aborderai successivement :

  • Une obligation d’information,
  • Une obligation de communication.

Si l’administration viole une de ces deux obligations, la procédure d’imposition est viciée.

L’obligation d’information de l’article L.76 B du Livre des procédures fiscales

Lorsque l’administration utilise des renseignements obtenus de tiers dans le cadre de son droit de communication, elle doit obligatoirement vous informer de la teneur et de l’origine de ces documents.

Une telle obligation ne concerne pas uniquement le droit de communication. Mais c’est néanmoins dans ce cadre que l’article L.76 B du livre des procédures fiscales trouve le plus souvent à s’appliquer.

Cette information doit être précise.

A défaut pour le fisc de respecter cette obligation, la procédure d’imposition est irrégulière (CE, 27 janvier 2010, n°294784).

L’obligation de communication de l’article L.76 B du livre des procédures fiscales

Une fois que l’administration fiscale vous a informé de la teneur et de l’origine des informations sur lesquelles elle se fonde, vous avez la possibilité d’en demander la copie.

Cette demande doit impérativement être faite avant la mise en recouvrement.

En pratique, je vous invite à demander ces copies sans délai.

Si l’administration fiscale ne vous les transmet pas avant la mise en recouvrement, la procédure de rectification est irrégulière.

Si le fisc commet une telle erreur, contactez-moi. En effet, il faut prendre garde à ne pas soulever ce vice de procédure trop tôt. A défaut, il pourrait être régularisé. Une gestion fine du calendrier est donc nécessaire.

La violation des textes propres au droit de communication

Le droit de communication doit être prévu par un texte.

L’administration ne peut en principe obtenir la communication de documents ou d’informations au titre de ce droit que lorsqu’il est expressément prévu par un texte.

Exercice irrégulier du droit de communication auprès d’une personne non prévue par les textes

La procédure d’imposition peut être annulée si le fisc vous oppose des documents obtenus en exerçant son droit de communication auprès de personnes non prévues par la loi.

Ainsi, par exemple, la procédure est viciée si la demande de communication est exercé envers des particuliers, alors même la loi ne l’autorise pas (CE, 1er juillet 1987, n°54222).

L’administration a cependant le droit de demander des renseignements à des personnes non soumises au droit de communication. Mais elle doit alors les avertir qu’ils ne sont pas tenus de répondre (CE, 27 avril 1987, n°63634).

Exercice irrégulier du droit de communication & document non prévu par les textes

Une autre erreur possible de l’administration fiscale consiste à faire sa demande à une personne prévue par la loi, mais en lui demandant des documents non-autorisés par les textes.

Ainsi, par exemple, une procédure a été considérée comme irrégulière dans la situation suivante (CA Versailles, ord., 19 juin 2009).

L’article L.86 du livre des procédures fiscales prévoit un possible droit de communication auprès de certaines professions non commerciales.

Néanmoins, les textes prévoient que ce droit ne peut porter que sur « l’identité du client, le montant, la date et la forme du versement ainsi que les pièces annexes à ce versement ».

Or, en l’espèce, l’administration fiscale avait demandé à un experte judiciaire les plans d’un immeubles.

La communication d’un tel document n’étant pas prévue par la loi, la procédure a été considérée comme viciée.

Droit de communication & vérification de comptabilité

Contrairement à la vérification de comptabilité, le droit de communication est relativement souple dans ses formalités.

Il s’exerce par oral ou par écrit. Il peut être exercé à plusieurs reprises, sans limitation de durée. La notification de la possible assistance d’un conseil n’est pas obligatoire.

Il peut toutefois arriver que l’administration exerce auprès de vous son droit de communication de façon très poussée.

Ainsi, si l’administration procède à un examen critique des documents que vous lui avez transmis dans le cadre de son droit de communication, en les croisant avec vos déclarations, elle a alors, de facto, engagé une vérification de comptabilité.

La procédure peut alors être viciée, dans la mesure où l’administration fiscale ne vous a pas permis de jouir des droits propres à la vérification de comptabilité.

Commissions et corruption à l’international : quel régime fiscal ?

Commissions et corruption à l’international : quel régime fiscal ?

Votre entreprise exporte. Pour ce faire, elle verse des commissions à des intermédiaires étrangers. Ces frais sont-ils fiscalement déductibles ? Pour répondre à cette question, il convient de tenir compte de la théorie de l’acte anormal de gestion et du régime propre aux agents publics étrangers.

Ce dernier est régi par la convention sur la lutte contre la corruption d’agents publics étrangers dans les transactions commerciales internationales.

Pour l’obtention d’un marché à l’international, il est fréquent que des commissions soient versées à des intermédiaires.

On parle alors pudiquement de frais commerciaux extérieurs (FCE).

Dans ce domaine, la frontière entre commission et corruption est difficile à tracer.

Chacun sait que dans de nombreux pays, l’octroi d’un marché passe souvent par des intermédiaires plus ou moins louches.

Vous vous en passeriez volontiers, mais force est de constater qu’ils sont indispensables au développement de votre activité.

Les États doivent alors suivre une ligne de crête entre deux impératifs : permettre une marche normale des affaires de leurs ressortissants, et empêcher la fraude.

Concernant l’aspect fiscal de la fraude, trois problématiques sont en cause :

  • L’imposition du bénéficiaire s’il a son domicile fiscal en France,
  • La déductibilité par l’entreprise versante de la commission octroyée
  • Le souci de ne pas encourager la corruption d’agents publics étrangers.

Je m’attarderai ici plus spécifiquement sur ces deux derniers points.

Déduction fiscale des frais commerciaux extérieurs : rappel historique

On notera que jusqu’au début des années 1990 existait une procédure spéciale dite du « confessionnal ». Les entreprises pouvaient interroger l’administration des douanes ou l’administration fiscale pour obtenir une assurance orale quant à la déductibilité d’une commission.

En cas de contrôle, l’administration ne revenait pas sur l’avis oral qu’elle avait donné.

Jugée contraire à l’État de droit, cette procédure a été supprimée en 1993.

Aujourd’hui, il convient de distinguer selon que la commission est versée à un agent public ou à une personne autre qu’un agent public.

Dans le premier cas, la déductibilité est régie par un texte spécial, l’article 39,2 bis du CGI.

Dans le second cas, elle est régie par le droit commun et la théorie de l’acte anormal de gestion.

Déduction fiscale des frais commerciaux extérieurs : droit commun

Pour que la commission soit déductible du résultat fiscal de votre entreprise, elle doit être versée dans l’intérêt de celle-ci.

Par ailleurs, sous peine d’amende, elle doit être déclarée.

La commission doit être conforme à l’intérêt de l’entreprise

Il ne s’agit là que d’une application particulière de la théorie de l’acte anormal de gestion.

Ceci implique que, pour être déductible, la charge que constitue la commission :

  • Corresponde à un service réel,
  • Ne soit pas excessive par rapport au service réel,
  • Soit engagée dans l’intérêt de l’entreprise.

Il en résulte que vous devez impérativement prévoir une documentation interne de nature à justifier l’intérêt du versement d’une telle commission.

Cela peut s’avérer difficile en pratique, s’agissant de prestations souvent immatérielles et confidentielles. Il faut toutefois un minimum de commencement de preuve.

Déduction fiscale des commissions versées à l’international : exemples défavorables

On peut citer, comme parmi d’autres exemples, les décisions défavorables suivantes:

  • Remise en cause de la déductibilité de commission qui, eu égard au contexte, n’ont pu joué qu’un rôle négligeable dans l’octroi d’un marché (CAA Paris, 27 juin 1989).
  • La production d’une liste des commissions versées, très sommaire sur la désignation des bénéficiaires et des marchés concernés, ne constitue pas une preuve suffisante (CAA Nantes, 25 avril 1990, n°89-1311).

La présence de dirigeants communs à la société versante et à la société bénéficiaire est évidemment un point de nature à durcir l’appréciation faite par l’administration ou le juge.

Déduction fiscale des commissions versées à l’international : exemples favorables

Comme le souligne un auteur (Bruno Gouthière), « la jurisprudence n’exige pas des preuves complètes et s’attache à un ensemble de critères tenant notamment à l’identité du bénéficiaire, à ses fonctions et à son pouvoir de décision en matière de conclusion de contrats ou de passation de commandes ».

On peut ainsi relever les décisions suivantes favorables, prises par le juge de l’impôt :

  • Décision relevant notamment l’évolution importante du volume des ventes (CE, 16 décembre 1987, n°55790, Sté Allibert).
  • Autre décision pragmatique dans une affaire Usinor Export : admission de la déduction de versements faits par une société française aux dirigeants de sociétés clientes grecques ou portugaises car, compte tenu des fonctions qu’ils exerçaient, ceux-ci étaient susceptibles d’influencer favorablement les décisions des sociétés qu’ils dirigeaient.
  • A été admise en déduction la commission importante de 10% versée par une société française de négoce à une société tchadienne centralisant les commandes de clients tchadiens, compte tenu de l’existence d’un contrat écrit, de l’absence de confusion d’intérêts, de l’importance des affaires apportées et de la marge bénéficiaire réalisée sur ces affaires par la société française (CE, 19 février 2003, n°220 732, SARL Scadi).

Le maintien d’une marge bénéficiaire est toujours déterminant.

L’acceptation par un organisme officiel ou semi-officiel (douanes, coface) d’un dossier d’exportation mentionnant les commissions est également un indice favorable (CAA Paris, 24 septembre 1991, n°661, Codafin).

Une commission a pu être jugée déductible malgré un versement indirect

A été jugée déductible la prise en charge par une société française de la commission qu’une société japonaise avait convenu de verser à un intermédiaire du Vénézuéla. En l’espèce, ce versement équivalait au versement par la société française d’une commission à la société japonaise, et il était justifié du service rendu par cette dernière.

Autre point d’attention : le taux des commissions

Il n’existe pas de taux précis à ne pas dépasser.

Comme le souligne un auteur (Bruno GOUTHIERE, n°241177), le Conseil d’Etat se réfère aux pratiques, notamment en faisant référence aux règles Cofaces.

Il faut également, rappelons-le, que l’entreprise conserve une marge bénéficiaire.

Régime fiscal des frais commerciaux extérieurs : obligations déclaratives

Les commissions versées pour l’octroi de marchés doivent être déclarées à l’administration fiscale.

Cette déclaration doit se faire annuellement, en principe sur la déclaration sociale nominative (DSN).

La déclaration doit en principe intervenir dans le courant du mois de janvier de l’année suivant celle où les rémunérations ont été payées aux bénéficiaires.

L’absence de déclaration est sanctionnée par une amende égale à 50% des sommes non déclarées (article 1736 du Code général des impôts).

Pour être complet, je rappelle que la loi fiscale vise l’ensemble des « commissions, courtages, ristournes commerciales ou autres, vacations, honoraires occasionnels ou non, gratifications et autres rémunérations« .

Le champ d’application de l’obligation déclarative est donc assez large, et parfois difficile à appréhender.

En tout état de cause, il vise également les sommes versées à un opérateur français qui entrent dans le champ d’application de ce texte.

Les commissions versées à des agents publics étrangers

Les commissions versées à des agents publics étranger suivent un régime particulier, fixé à l’article 39,2 bis du Code général des impôts.

Ce texte dispose:

« A compter de l’entrée en vigueur sur le territoire de la République de la convention sur la lutte contre la corruption d’agents publics étrangers dans les transactions commerciales internationales, les sommes versées ou les avantages octroyés, directement ou par des intermédiaires, au profit d’un agent public au sens du 4 de l’article 1er de ladite convention ou d’un tiers pour que cet agent agisse ou s’abstienne d’agir dans l’exécution de fonctions officielles, en vue d’obtenir ou conserver un marché ou un autre avantage indu dans des transactions commerciales internationales, ne sont pas admis en déduction des bénéfices soumis à l’impôt ».

De telles commissions ne sont jamais déductibles, même si elles sont versées dans l’intérêt de l’entreprise versante.

Corruption des agents publics étranger : la notion d’agent public

La notion d’agent public est définie par rapport à une convention de l’OCDE : la convention sur la lutte contre la corruption d’agents publics étrangers dans les transactions commerciales internationales.

Selon cette convention, un agent public est « toute personne qui détient un mandat législatif, administratif ou judiciaire ».

Commissions versées à des agents publics étranger : régime fiscal

Comme le souligne un auteur (B. GOUTHIERE), les sommes ou avantages ne sont pas déductibles, sans égard à leur valeur, à leur résultat, aux usages locaux, à leur nécessité éventuelle ou même à la tolérance des autorités locales.

La non-déductibilité s’applique même si la décision de corruption n’a pas été pris par la société elle-même à travers ses mandataires sociaux. La circonstance – même si elle était établie – que les sommes en cause auraient été détournées de leur objet, n’est pas de nature à permettre leur déduction (CE, 4 février 2015, Alcatel Lucent).

Le seul cas où la déduction de la commission peut être admise est celui où le versement est autorisé ou demandé par la loi ou la réglementation écrite du pays étranger.

Agents publics étrangers & acte anormal de gestion : difficultés probatoires

Selon la doctrine administrative, il appartient à l’administration de prouver les faits de corruption.

Je suis à votre disposition pour vous défendre et vous assister pour toute question fiscale, notamment en matière de fiscalité internationale.

Établissement stable & majorations de 80% pour activité occulte

Établissement stable & majorations de 80% pour activité occulte

L’administration fiscale applique parfois à tort les majorations de 80% pour activité occulte. Je vous présente ici un axe de défense possible.

Votre entreprise a une dimension internationale et vous avez déposé l’ensemble de vos déclarations fiscales dans un pays étranger. Que faire si l’administration française considère que vous avez un établissement stable en France et vous applique des majorations de 80% pour activité occulte ?

Dans un précédent article, j’ai décrit les stratégies de défense à envisager dans l’hypothèse de l’application de majorations de 80% pour manœuvres frauduleuses.

Mais l’arsenal répressif de l’administration est malheureusement plus vaste.

L’article 1728 du Code général des impôts (CGI) prévoit en effet l’application d’une majoration de 80% en cas de découverte d’une activité occulte en France.

Majorations de 80% de l’article 1728 du CGI : contexte visé

Le contexte visé par le présent article est le suivant.

  • Votre entreprise exerce une activité à l’international.
  • A ce titre, elle intervient tant en France qu’à l’étranger.
  • Se pose alors la question de la localisation des bénéfices : sont-ils réalisés en France ou à l’étranger ?

En pratique, la réponse dépend en large part de la présence en France de ce que l’on appelle un « établissement stable ».

Pour résumer, un tel établissement stable existe lorsque vous disposez en France d’une installation fixe, ou que votre entreprise y est représentée par une personne ayant le pouvoir de l’engager contractuellement. Il s’agit d’une notion de fait qui génère de nombreux contentieux.

Il s’agit d’une problématique classique en droit fiscal international.

A tort ou à raison, vous avez considéré que le bénéfice était rattachable à un territoire autre que la France.

L’administration fiscale française remet en cause votre analyse, et vous impose au titre du bénéfice qu’elle considère comme étant rattachable à la France.

Mais elle ne s’arrête pas là.

Elle vous applique également des majorations de 80%, qu’elle justifie par le fait que vous exercez en France une « activité occulte ».

Établissement stable en France : quelle stratégie de défense

Il existe plusieurs stratégies possibles dans cette typologie de dossiers.

Mais les deux axes de défenses suivants devront nécessairement être envisagés :

La contestation de l’existence d’un établissement stable (1ère stratégie)

Lorsque les chances de succès existent, cette stratégie doit évidemment être suivie en priorité.

Elle s’appuie à la fois sur la situation de fait et la convention fiscale internationale conclue entre la France et l’Etat où vous avez déposé vos déclarations.

Si elle aboutit, cette stratégie permettra la remise en cause de la totalité des redressements : impôt sur le revenu, impôt sur les sociétés, TVA, majorations, revenus réputés distribués.

La contestation de la majoration de 80% pour activité occulte (2ème stratégie).

Cette seconde stratégie peut bien sûr être menée de front avec la première.

Majoration de 80% de l’article 1728 du Code général des impôts: une jurisprudence mesurée.

Cette stratégie consiste à contester les majorations de 80%, en invoquant la jurisprudence mesurée existant en la matière.

Elle considère en effet qu’il y a lieu de tenir compte de la bonne foi du contribuable.

Il a été plusieurs fois jugé que le terme « occulte » visé par la loi renvoie à une intention de dissimuler.

Comme en matière de majoration pour manquement délibéré, le juge revient à un critère intentionnel.

Néanmoins, l’intention doit ici être matérialisée par des éléments concrets.

Majoration de 80% pour activité occulte: la preuve de la bonne foi

Ainsi, la jurisprudence du Conseil d’Etat prévoit notamment (Conseil d’État, 3ème / 8ème / 9ème / 10ème SSR, 07/12/2015, 368227) :

  • Que l’absence de déclaration de son activité en France par le contribuable conduit à une présomption de mauvaise foi.
  • Mais que cette présomption peut être renversée.

Pour opérer un tel renversement de présomption, il sera tenu compte :

  • Des impositions effectivement payées dans l’autre Etat.
  • Des échanges d’informations prévues entre la France et cet autre Etat.

En conséquence, plus l’imposition payée dans l’autre Etat est importante, plus les chances de faire tomber les majorations le sont également.

Le second critère est en principe plus prévisible: il convient d’examiner les conventions fiscales applicables, y compris les conventions multilatérales.

Je le répète, ces deux stratégies de défense peuvent être engagées en même temps. Il est tout à fait possible de contester l’existence d’un établissement stable en France à titre principal, et l’application des majorations à titre subsidiaire.

Majorations de 80% pour activité occulte : situations autres

La majoration de 80% de l’article 1728 du Code général des impôts ne s’applique pas uniquement dans les situations à dimension internationale.

En effet, elle est due automatiquement lorsque les deux conditions cumulatives suivantes sont remplies :

  • Vous n’avez pas déposé vos déclarations fiscales dans les délais légaux.
  • Vous n’avez pas déclaré votre activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce

L’enjeu ne concerne pas seulement la majoration de 80%, mais également le délai de reprise, qui peut alors être étendu à dix ans.

Cette extension du délai de reprise est prévue par l’article L.169 du Livre des procédures fiscales.

Dans toutes ces situations, des stratégies de défense existent également.

Elles pourrons porter notamment sur :

  • La contestation de l’extension du délai de reprise et de l’application des majorations de 80%.
  • Le contentieux du recouvrement de la dette fiscale par l’administration.
  • La remise en cause de l’assiette de l’imposition.
  • La recherche de vices de procédure.
  • Etc.